二、營改增改革的兩大原則

第一個原則叫稅負只減不增原則；第二個原則叫財政體制公平原則。接下來我們分別來看這兩個原則。

（一）稅負只減不增原則

稅負只減不增有三層含義。

1.對于存量（例如，已經(jīng)在做的事情、在建的工程，已經(jīng)在建設(shè)或者是已經(jīng)建好尚未賣出去的房子）的稅負，我們在改革的過程當中，要涉及一些過渡性的稅率，或者要涉及一些臨時性的稅率安排，從而使存量的問題通過特殊的稅率安排實現(xiàn)稅負只減不增的目標。

2.對于一些特定的行業(yè)，我們所要采取的稅負只減不增措施，主要是要通過有效測算平衡稅率，超出平衡稅負之上的稅負要實現(xiàn)稅負的有效返還。

3.剩下的絕大部分產(chǎn)業(yè)，稅負要想實現(xiàn)只減不增，在靜態(tài)條件下，其實很難，必須結(jié)合增值稅的銷項稅減進項稅的動態(tài)理念來進行完美設(shè)計，來進行有效的經(jīng)營上的稅收籌劃和稅收管理。只有在這個條件下，才可以在動態(tài)變化中真正實現(xiàn)營改增改革的深入推進，真正實現(xiàn)主要行業(yè)的稅負只減不增。

此外，我們還得注意一下，就算是同等稅率條件下的增值稅和同等稅率條件下的營業(yè)稅，雖然稅率是一樣的，但是稅負水平不一樣。因為營業(yè)稅本身是對包含了稅負在內(nèi)的營業(yè)收入而課征的一個稅，而增值稅是對不包含稅負在內(nèi)的銷售收入而征收的一個稅。一個是含稅價，一個是不含稅價，從而導致了在同等稅率條件下，增值稅稅負也要低于營業(yè)稅稅負的情況，盡管低的幅度不大，但還是表現(xiàn)出稅負下降的典型特征。

接下來，我把剛才說的稅負只減不增的問題給大家作一個全面的梳理。在梳理之前，我必須把營業(yè)稅和增值稅的征稅原理給各位觀眾作一個交代。

營業(yè)稅的征收原理，就是我對企業(yè)的營業(yè)收入課征的稅，營業(yè)收入是多少，直接乘以稅率，就是營業(yè)稅稅負。而增值稅從理論上講，應(yīng)該是對增加值而征收的稅。也就是說，我這里有一個鼠標，教育機構(gòu)拿著這個鼠標來開展教學，因為教學活動產(chǎn)生的新的服務(wù)價值增加，我把它稱為教學的增加值。原則上我是應(yīng)該對這種增加值課征稅，這是理論上課征增值稅的一個典型要求。但是實際上，我們對一些行業(yè)的增加值的核定是非常麻煩的。既然這些產(chǎn)業(yè)核定增加值很麻煩，而且容易導致大量逃費稅款的現(xiàn)象發(fā)生，于是稅務(wù)局的同志在征管過程中，就發(fā)明了一種以票控稅的征管模式。也就是說，第二種增值稅的征管模式叫銷項稅減進項稅。所謂的銷項稅就是以銷售收入為基礎(chǔ)，然后通過不含稅的銷售收入乘以增值稅的稅率，得到應(yīng)該繳納稅負。因為還有一些原材料、生產(chǎn)技術(shù)設(shè)備是購進的，這些進項設(shè)備所包含的增值稅，我們把它減掉。也就是說，我們購進的原材料、設(shè)備本身是含有增值稅的，我作為一個教育機構(gòu)，我的產(chǎn)品售價中也包含了這些成本，那么我的銷售收入的增值稅減去進項的增值稅所產(chǎn)生的稅負，相當于增加值部分的課稅，這就形成了增值稅的兩種征收的策略或者是兩種征收的思路。一是基于增加值而課征稅收；另外一種是基于銷售收入和進項收入之間的增值稅額的稅額差來課征增值稅。從我們中國的征管實踐來看，選擇的是第二種或者是主要選擇的是第二種，即：通過銷項稅減進項稅的模式來實現(xiàn)增值稅的有效課征。

這兩種模式如果從根本上來看，在理論上的表現(xiàn)應(yīng)該是一致的。但是，一旦跟實踐結(jié)合，銷項稅減進項稅模式和只對增加值的課稅模式，彼此之間就會表現(xiàn)出很大的不同。比如說，我們的進項稅額如果很大，會導致在一定時期內(nèi)，銷項稅減進項稅表現(xiàn)為負值，既然是負值，我就不用去繳納增值稅。所以，盡管在這個時期，我仍然有巨大的增加額、增加值，但沒有增值稅的規(guī)模在其中，這是我們見到的第一個情況。第二個重要的不同點就是在銷項稅減進項稅過程中，往往要求的是所謂的進項必須要有票，如果你沒有票，就相當于你沒有這個進項。但是，在增加值核算當中，無論有票還是沒票，既然我消耗了物化勞動，既然我消耗了中間產(chǎn)品和零部件，就將產(chǎn)生購進的價值，不構(gòu)成增加值的組成部分。所以，假設(shè)按照增加額來征稅，如果是進項票不全的情況下，會導致按照增加值征稅的規(guī)模要小于銷項稅減進項稅的規(guī)模。也就是說，理論上看上去非常相似的兩種征稅方式，在我們的實踐中會表現(xiàn)出巨大的不同。

介紹完營業(yè)稅和增值稅之間的征收的方式和方法之后。我們來看看如何做到稅負的只減不增。

首先，對于存量的價值，對于存量抵扣，對于存量的資產(chǎn)，對于存量的產(chǎn)出，我們采取的策略叫特殊稅率的策略。我們想方設(shè)法來保證存量的稅負在改革前后、在征收前后不發(fā)生改變。我舉個例子，如果在4月30號以前所取得的不動產(chǎn)，這個一般納稅人可以選擇適用簡易征稅方法，并且按照5%的征收率來計算應(yīng)繳稅額。在這里給各位觀眾補充一個稅收知識。增值稅在征收過程當中，有兩個納稅人表現(xiàn)形式：第一個叫一般納稅人；第二個叫小規(guī)模納稅人。一般來講，達到一定銷售收入之上的納稅人，被稱為一般納稅人；達不到一定銷售收入之上的納稅人，被稱為小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人的增值稅稅率低，我們稱之為征收率，但是征收率的企業(yè)所獲得的增值稅發(fā)票，都不能構(gòu)成進項稅的抵扣，它所開出去的增值稅發(fā)票也不能形成銷項稅的抵扣，這是小規(guī)模納稅人存在的優(yōu)點和不足。而一般納稅人所獲得的所有增值稅發(fā)票，只要符合相關(guān)的稅法，符合相關(guān)的征收管理條例的要求，就可以形成進項稅抵扣；而它所開出去的稅票，對其下游行業(yè)來講，又可以形成新增的增值稅抵扣的重要來源。只有一般納稅人的增值稅發(fā)票可以形成抵扣鏈，而小規(guī)模納稅人的增值稅發(fā)票是形成不了抵扣鏈的。在這個條件下，我們就不排除有一定小規(guī)模納稅人也想按照一般納稅人的征收方式來繳納增值稅。盡管我規(guī)模小，但是由于我有大量的進項稅發(fā)票，我想把進項稅發(fā)票有效用好，形成企業(yè)的抵扣，并且我的發(fā)票又可以對下游企業(yè)形成有效抵扣，我也可以分享對下游抵扣所帶來的好處。在這個條件下，有一批小規(guī)模納稅人也有意愿成為一般納稅人。這個行不行呢？

我們允許達不到銷售收入標準的小規(guī)模納稅人申請轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人，但是有要求。第一，申請轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人的小規(guī)模納稅人，其財務(wù)管理制度非常健康、健全、透明、有效。規(guī)模小歸小，但管理要達到較高的水平，特別是在財務(wù)管理上，要達到較高的水平。第二，小規(guī)模納稅人一旦申請轉(zhuǎn)為一般納稅人以后，除了極其特殊的條件，否則不能再反向轉(zhuǎn)回去。作為一般納稅人，再轉(zhuǎn)回小規(guī)模納稅人行不行？一般來講是不行的。

這兩類納稅人在征收營業(yè)稅的條件下，一般來講在銷售不動產(chǎn)，比方說銷售房地產(chǎn)的時候，其營業(yè)稅的稅負是5%。如果按照現(xiàn)在的增值稅的征管條例，對房地產(chǎn)（不動產(chǎn)）銷售的增值稅稅率是11%，在這個條件下，就有可能導致存量稅負的上升。于是，我們特別單獨規(guī)定一個率叫征收率。存量不動產(chǎn)的征收率是5%。

大家注意一下，既然我使用的是“征收率”的概念，它所獲得的所有進項稅發(fā)票都不能抵扣，開出去的這張票也不能形成新的抵扣，這才是征收率的概念。于是，這5%的增值稅征收率就基本上類似于原來5%的營業(yè)稅稅率。通過這一條可以保證稅負不增。但其實，稅負應(yīng)該是下降。因為如果相同的增值稅和營業(yè)稅，但增值稅是價外稅，營業(yè)稅又是含有稅的稅，所以增值稅的實際稅負要小于營業(yè)稅的實際稅負的。因此，從剛才我們所說的銷售存量不動的情況來看，盡管稅率都是5%，但是實際上因為增值稅的5%是銷售含稅的售價（含稅的收入）÷（1+5%）×5%，所以事實上增值稅表現(xiàn)出對營業(yè)稅稅負的有效減讓。

除了存量部分以外，對增量部分我們還得有一個要求，就是增量部分原則上在改革前后稅負不能增長。不能因為我是新建的房子，不能因為我是新開展的服務(wù)，在營改增前后，稅負就出現(xiàn)一個明顯上升。這里包括兩個概念：第一，按照稅法的要求，增量的稅負應(yīng)該做到不上升；第二，在稅法實施的過程當中，在營改增之前，已經(jīng)實施的營業(yè)稅優(yōu)惠也應(yīng)該在轉(zhuǎn)為增值稅的過程中得到有效的尊重和保持。也就是說，增量稅負在這個過程中有兩個平衡：稅法的非優(yōu)惠平衡；稅制優(yōu)惠平衡。

這一次在改革過程中，我們兼顧了兩個方面的要求。對于增量稅負，我們一方面按照稅法的規(guī)定設(shè)計了過渡性的稅率來保持稅負的平衡；另一方面，我們也針對原來在征收營業(yè)稅條件下所享受的一系列稅收優(yōu)惠進行了稅負的平衡。

 舉個例子。我們在這個過程當中對兩個行業(yè)實現(xiàn)了有效的增量返還，其中一個行業(yè)是融資租賃業(yè)。融資租賃業(yè)在開展營改增活動之前，享受一個優(yōu)惠的稅率，即：營業(yè)稅是3%的優(yōu)惠稅率。在營改增之后，它的稅率變成了17%，名義稅率明顯上升。融資租賃行業(yè)的營業(yè)稅的優(yōu)惠政策能不能在改征增值稅以后得到貫徹，得到延續(xù)呢？從我們所實施的過渡期方案來看，完全沒有任何問題。比如說，改革方案是這么規(guī)定的，從事融資租賃業(yè)務(wù)的一般納稅人，在提供有形動產(chǎn)租賃和售后回租服務(wù)的過程當中，增值稅實際稅負超過3%的部分實施即征即退。大家就可以看出來，原來營業(yè)稅的優(yōu)惠在改征增值稅的過中，并沒有消除，也并沒有受到直接的沖擊和影響，而是直接繼承到新的增值稅的框架體系中來。我們確確實實在努力做到稅負只減不增。

除了剛才所說的這種增量資產(chǎn)的稅負只減不增以外，我們還針對很多行業(yè)的生產(chǎn)活動、資產(chǎn)經(jīng)營活動，主要是鼓勵動態(tài)減稅。所謂的動態(tài)減稅，就是充分利用增值稅和營業(yè)稅在稅收征管理念下的不同，從而使增值稅的稅負得到全面而有效的降低。

舉一個例子。金融業(yè)的增值稅率從原來的營業(yè)稅的5%提高到增值稅的6%，名義稅率是上升了20%。但是，金融機構(gòu)的水費、電費、電話費、網(wǎng)絡(luò)費、ATM機購置費、運鈔車購置費等等，都可以形成金融機構(gòu)有效的進項抵扣。通過這種有效進項抵扣的增加，就可以使很多行業(yè)的增值稅的實際稅負明顯下降。上述的運鈔車的購進、ATM機的購進對于我們的金融業(yè)的現(xiàn)代化是一個非常重要的支撐，也為金融業(yè)的不斷提升、效率的不斷增長創(chuàng)造良好的基礎(chǔ)和條件。

所以，稅負只減不增原則，既是一個靜態(tài)的原則，也是一個動態(tài)的原則。我們既尊重稅法的征收要求，也尊重歷史上所形成的稅收優(yōu)惠。此外，還可以通過企業(yè)的積極創(chuàng)新、積極地設(shè)備更新、積極地固定資產(chǎn)投資、積極地庫存有效管理，從而實現(xiàn)整個行業(yè)的動態(tài)化減稅，從而激勵產(chǎn)業(yè)的發(fā)展、更新和技術(shù)進步。稅負只減不增說的是稅負，但是其所涵蓋的內(nèi)容遠遠超過稅的概念。