二、營改增改革的兩大原則

第一個原則叫稅負(fù)只減不增原則；第二個原則叫財政體制公平原則。接下來我們分別來看這兩個原則。

（一）稅負(fù)只減不增原則

稅負(fù)只減不增有三層含義。

1.對于存量（例如，已經(jīng)在做的事情、在建的工程，已經(jīng)在建設(shè)或者是已經(jīng)建好尚未賣出去的房子）的稅負(fù)，我們在改革的過程當(dāng)中，要涉及一些過渡性的稅率，或者要涉及一些臨時性的稅率安排，從而使存量的問題通過特殊的稅率安排實現(xiàn)稅負(fù)只減不增的目標(biāo)。

2.對于一些特定的行業(yè)，我們所要采取的稅負(fù)只減不增措施，主要是要通過有效測算平衡稅率，超出平衡稅負(fù)之上的稅負(fù)要實現(xiàn)稅負(fù)的有效返還。

3.剩下的絕大部分產(chǎn)業(yè)，稅負(fù)要想實現(xiàn)只減不增，在靜態(tài)條件下，其實很難，必須結(jié)合增值稅的銷項稅減進(jìn)項稅的動態(tài)理念來進(jìn)行完美設(shè)計，來進(jìn)行有效的經(jīng)營上的稅收籌劃和稅收管理。只有在這個條件下，才可以在動態(tài)變化中真正實現(xiàn)營改增改革的深入推進(jìn)，真正實現(xiàn)主要行業(yè)的稅負(fù)只減不增。

此外，我們還得注意一下，就算是同等稅率條件下的增值稅和同等稅率條件下的營業(yè)稅，雖然稅率是一樣的，但是稅負(fù)水平不一樣。因為營業(yè)稅本身是對包含了稅負(fù)在內(nèi)的營業(yè)收入而課征的一個稅，而增值稅是對不包含稅負(fù)在內(nèi)的銷售收入而征收的一個稅。一個是含稅價，一個是不含稅價，從而導(dǎo)致了在同等稅率條件下，增值稅稅負(fù)也要低于營業(yè)稅稅負(fù)的情況，盡管低的幅度不大，但還是表現(xiàn)出稅負(fù)下降的典型特征。

接下來，我把剛才說的稅負(fù)只減不增的問題給大家作一個全面的梳理。在梳理之前，我必須把營業(yè)稅和增值稅的征稅原理給各位觀眾作一個交代。

營業(yè)稅的征收原理，就是我對企業(yè)的營業(yè)收入課征的稅，營業(yè)收入是多少，直接乘以稅率，就是營業(yè)稅稅負(fù)。而增值稅從理論上講，應(yīng)該是對增加值而征收的稅。也就是說，我這里有一個鼠標(biāo)，教育機(jī)構(gòu)拿著這個鼠標(biāo)來開展教學(xué)，因為教學(xué)活動產(chǎn)生的新的服務(wù)價值增加，我把它稱為教學(xué)的增加值。原則上我是應(yīng)該對這種增加值課征稅，這是理論上課征增值稅的一個典型要求。但是實際上，我們對一些行業(yè)的增加值的核定是非常麻煩的。既然這些產(chǎn)業(yè)核定增加值很麻煩，而且容易導(dǎo)致大量逃費(fèi)稅款的現(xiàn)象發(fā)生，于是稅務(wù)局的同志在征管過程中，就發(fā)明了一種以票控稅的征管模式。也就是說，第二種增值稅的征管模式叫銷項稅減進(jìn)項稅。所謂的銷項稅就是以銷售收入為基礎(chǔ)，然后通過不含稅的銷售收入乘以增值稅的稅率，得到應(yīng)該繳納稅負(fù)。因為還有一些原材料、生產(chǎn)技術(shù)設(shè)備是購進(jìn)的，這些進(jìn)項設(shè)備所包含的增值稅，我們把它減掉。也就是說，我們購進(jìn)的原材料、設(shè)備本身是含有增值稅的，我作為一個教育機(jī)構(gòu)，我的產(chǎn)品售價中也包含了這些成本，那么我的銷售收入的增值稅減去進(jìn)項的增值稅所產(chǎn)生的稅負(fù)，相當(dāng)于增加值部分的課稅，這就形成了增值稅的兩種征收的策略或者是兩種征收的思路。一是基于增加值而課征稅收；另外一種是基于銷售收入和進(jìn)項收入之間的增值稅額的稅額差來課征增值稅。從我們中國的征管實踐來看，選擇的是第二種或者是主要選擇的是第二種，即：通過銷項稅減進(jìn)項稅的模式來實現(xiàn)增值稅的有效課征。

這兩種模式如果從根本上來看，在理論上的表現(xiàn)應(yīng)該是一致的。但是，一旦跟實踐結(jié)合，銷項稅減進(jìn)項稅模式和只對增加值的課稅模式，彼此之間就會表現(xiàn)出很大的不同。比如說，我們的進(jìn)項稅額如果很大，會導(dǎo)致在一定時期內(nèi)，銷項稅減進(jìn)項稅表現(xiàn)為負(fù)值，既然是負(fù)值，我就不用去繳納增值稅。所以，盡管在這個時期，我仍然有巨大的增加額、增加值，但沒有增值稅的規(guī)模在其中，這是我們見到的第一個情況。第二個重要的不同點就是在銷項稅減進(jìn)項稅過程中，往往要求的是所謂的進(jìn)項必須要有票，如果你沒有票，就相當(dāng)于你沒有這個進(jìn)項。但是，在增加值核算當(dāng)中，無論有票還是沒票，既然我消耗了物化勞動，既然我消耗了中間產(chǎn)品和零部件，就將產(chǎn)生購進(jìn)的價值，不構(gòu)成增加值的組成部分。所以，假設(shè)按照增加額來征稅，如果是進(jìn)項票不全的情況下，會導(dǎo)致按照增加值征稅的規(guī)模要小于銷項稅減進(jìn)項稅的規(guī)模。也就是說，理論上看上去非常相似的兩種征稅方式，在我們的實踐中會表現(xiàn)出巨大的不同。

介紹完營業(yè)稅和增值稅之間的征收的方式和方法之后。我們來看看如何做到稅負(fù)的只減不增。

首先，對于存量的價值，對于存量抵扣，對于存量的資產(chǎn)，對于存量的產(chǎn)出，我們采取的策略叫特殊稅率的策略。我們想方設(shè)法來保證存量的稅負(fù)在改革前后、在征收前后不發(fā)生改變。我舉個例子，如果在4月30號以前所取得的不動產(chǎn)，這個一般納稅人可以選擇適用簡易征稅方法，并且按照5%的征收率來計算應(yīng)繳稅額。在這里給各位觀眾補(bǔ)充一個稅收知識。增值稅在征收過程當(dāng)中，有兩個納稅人表現(xiàn)形式：第一個叫一般納稅人；第二個叫小規(guī)模納稅人。一般來講，達(dá)到一定銷售收入之上的納稅人，被稱為一般納稅人；達(dá)不到一定銷售收入之上的納稅人，被稱為小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人的增值稅稅率低，我們稱之為征收率，但是征收率的企業(yè)所獲得的增值稅發(fā)票，都不能構(gòu)成進(jìn)項稅的抵扣，它所開出去的增值稅發(fā)票也不能形成銷項稅的抵扣，這是小規(guī)模納稅人存在的優(yōu)點和不足。而一般納稅人所獲得的所有增值稅發(fā)票，只要符合相關(guān)的稅法，符合相關(guān)的征收管理條例的要求，就可以形成進(jìn)項稅抵扣；而它所開出去的稅票，對其下游行業(yè)來講，又可以形成新增的增值稅抵扣的重要來源。只有一般納稅人的增值稅發(fā)票可以形成抵扣鏈，而小規(guī)模納稅人的增值稅發(fā)票是形成不了抵扣鏈的。在這個條件下，我們就不排除有一定小規(guī)模納稅人也想按照一般納稅人的征收方式來繳納增值稅。盡管我規(guī)模小，但是由于我有大量的進(jìn)項稅發(fā)票，我想把進(jìn)項稅發(fā)票有效用好，形成企業(yè)的抵扣，并且我的發(fā)票又可以對下游企業(yè)形成有效抵扣，我也可以分享對下游抵扣所帶來的好處。在這個條件下，有一批小規(guī)模納稅人也有意愿成為一般納稅人。這個行不行呢？

我們允許達(dá)不到銷售收入標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模納稅人申請轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人，但是有要求。第一，申請轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人的小規(guī)模納稅人，其財務(wù)管理制度非常健康、健全、透明、有效。規(guī)模小歸小，但管理要達(dá)到較高的水平，特別是在財務(wù)管理上，要達(dá)到較高的水平。第二，小規(guī)模納稅人一旦申請轉(zhuǎn)為一般納稅人以后，除了極其特殊的條件，否則不能再反向轉(zhuǎn)回去。作為一般納稅人，再轉(zhuǎn)回小規(guī)模納稅人行不行？一般來講是不行的。

這兩類納稅人在征收營業(yè)稅的條件下，一般來講在銷售不動產(chǎn)，比方說銷售房地產(chǎn)的時候，其營業(yè)稅的稅負(fù)是5%。如果按照現(xiàn)在的增值稅的征管條例，對房地產(chǎn)（不動產(chǎn)）銷售的增值稅稅率是11%，在這個條件下，就有可能導(dǎo)致存量稅負(fù)的上升。于是，我們特別單獨(dú)規(guī)定一個率叫征收率。存量不動產(chǎn)的征收率是5%。

大家注意一下，既然我使用的是“征收率”的概念，它所獲得的所有進(jìn)項稅發(fā)票都不能抵扣，開出去的這張票也不能形成新的抵扣，這才是征收率的概念。于是，這5%的增值稅征收率就基本上類似于原來5%的營業(yè)稅稅率。通過這一條可以保證稅負(fù)不增。但其實，稅負(fù)應(yīng)該是下降。因為如果相同的增值稅和營業(yè)稅，但增值稅是價外稅，營業(yè)稅又是含有稅的稅，所以增值稅的實際稅負(fù)要小于營業(yè)稅的實際稅負(fù)的。因此，從剛才我們所說的銷售存量不動的情況來看，盡管稅率都是5%，但是實際上因為增值稅的5%是銷售含稅的售價（含稅的收入）÷（1+5%）×5%，所以事實上增值稅表現(xiàn)出對營業(yè)稅稅負(fù)的有效減讓。

除了存量部分以外，對增量部分我們還得有一個要求，就是增量部分原則上在改革前后稅負(fù)不能增長。不能因為我是新建的房子，不能因為我是新開展的服務(wù)，在營改增前后，稅負(fù)就出現(xiàn)一個明顯上升。這里包括兩個概念：第一，按照稅法的要求，增量的稅負(fù)應(yīng)該做到不上升；第二，在稅法實施的過程當(dāng)中，在營改增之前，已經(jīng)實施的營業(yè)稅優(yōu)惠也應(yīng)該在轉(zhuǎn)為增值稅的過程中得到有效的尊重和保持。也就是說，增量稅負(fù)在這個過程中有兩個平衡：稅法的非優(yōu)惠平衡；稅制優(yōu)惠平衡。

這一次在改革過程中，我們兼顧了兩個方面的要求。對于增量稅負(fù)，我們一方面按照稅法的規(guī)定設(shè)計了過渡性的稅率來保持稅負(fù)的平衡；另一方面，我們也針對原來在征收營業(yè)稅條件下所享受的一系列稅收優(yōu)惠進(jìn)行了稅負(fù)的平衡。

 舉個例子。我們在這個過程當(dāng)中對兩個行業(yè)實現(xiàn)了有效的增量返還，其中一個行業(yè)是融資租賃業(yè)。融資租賃業(yè)在開展?fàn)I改增活動之前，享受一個優(yōu)惠的稅率，即：營業(yè)稅是3%的優(yōu)惠稅率。在營改增之后，它的稅率變成了17%，名義稅率明顯上升。融資租賃行業(yè)的營業(yè)稅的優(yōu)惠政策能不能在改征增值稅以后得到貫徹，得到延續(xù)呢？從我們所實施的過渡期方案來看，完全沒有任何問題。比如說，改革方案是這么規(guī)定的，從事融資租賃業(yè)務(wù)的一般納稅人，在提供有形動產(chǎn)租賃和售后回租服務(wù)的過程當(dāng)中，增值稅實際稅負(fù)超過3%的部分實施即征即退。大家就可以看出來，原來營業(yè)稅的優(yōu)惠在改征增值稅的過中，并沒有消除，也并沒有受到直接的沖擊和影響，而是直接繼承到新的增值稅的框架體系中來。我們確確實實在努力做到稅負(fù)只減不增。

除了剛才所說的這種增量資產(chǎn)的稅負(fù)只減不增以外，我們還針對很多行業(yè)的生產(chǎn)活動、資產(chǎn)經(jīng)營活動，主要是鼓勵動態(tài)減稅。所謂的動態(tài)減稅，就是充分利用增值稅和營業(yè)稅在稅收征管理念下的不同，從而使增值稅的稅負(fù)得到全面而有效的降低。

舉一個例子。金融業(yè)的增值稅率從原來的營業(yè)稅的5%提高到增值稅的6%，名義稅率是上升了20%。但是，金融機(jī)構(gòu)的水費(fèi)、電費(fèi)、電話費(fèi)、網(wǎng)絡(luò)費(fèi)、ATM機(jī)購置費(fèi)、運(yùn)鈔車購置費(fèi)等等，都可以形成金融機(jī)構(gòu)有效的進(jìn)項抵扣。通過這種有效進(jìn)項抵扣的增加，就可以使很多行業(yè)的增值稅的實際稅負(fù)明顯下降。上述的運(yùn)鈔車的購進(jìn)、ATM機(jī)的購進(jìn)對于我們的金融業(yè)的現(xiàn)代化是一個非常重要的支撐，也為金融業(yè)的不斷提升、效率的不斷增長創(chuàng)造良好的基礎(chǔ)和條件。

所以，稅負(fù)只減不增原則，既是一個靜態(tài)的原則，也是一個動態(tài)的原則。我們既尊重稅法的征收要求，也尊重歷史上所形成的稅收優(yōu)惠。此外，還可以通過企業(yè)的積極創(chuàng)新、積極地設(shè)備更新、積極地固定資產(chǎn)投資、積極地庫存有效管理，從而實現(xiàn)整個行業(yè)的動態(tài)化減稅，從而激勵產(chǎn)業(yè)的發(fā)展、更新和技術(shù)進(jìn)步。稅負(fù)只減不增說的是稅負(fù)，但是其所涵蓋的內(nèi)容遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過稅的概念。