推進(jìn)和實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)法定的進(jìn)路
稅收實(shí)質(zhì)法定本質(zhì)上是國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的基本要求,也是建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系的題中之意。在立法法對(duì)稅收形式法定作出較為完善規(guī)定的情形下,有必要把握新的歷史機(jī)遇,推動(dòng)稅收實(shí)質(zhì)法定的實(shí)現(xiàn)。這需要重點(diǎn)在以下幾方面下足功夫:
首先,由“規(guī)范法律形式”向“規(guī)范法律實(shí)質(zhì)”跨越。稅收基本問(wèn)題不僅要“有法可依”,而且要追求“良法善治”,具言之,稅收立法需要受到作為其上位規(guī)范的憲法以及憲法精神的約束,來(lái)確保每一部稅收法律都符合現(xiàn)代法治國(guó)家的基本理念。黨的十八屆四中全會(huì)強(qiáng)調(diào)“堅(jiān)持依法治國(guó)首先要堅(jiān)持依憲治國(guó)”。稅收實(shí)質(zhì)法定要求稅收立法自覺(jué)地叩應(yīng)我國(guó)憲法的規(guī)定、體認(rèn)我國(guó)憲法的精神、落實(shí)我國(guó)憲法的要求。比如,憲法上的平等原則對(duì)稅收立法的具體指引是量能課稅的適用,以實(shí)現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)在不同納稅人之間的公平分配;又如,財(cái)產(chǎn)權(quán)是憲法上的一項(xiàng)公民基本權(quán)利,對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)要求稅收立法妥善處理好國(guó)家財(cái)政權(quán)和納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)的界限;還如,憲法對(duì)生存權(quán)的保障,具體到稅收立法即要求基本生活所得不予課稅等等。
其次,發(fā)揮立法機(jī)關(guān)在稅收立法中的主導(dǎo)作用,強(qiáng)化稅收立法能力。要在2020年前全面落實(shí)稅收法定原則、實(shí)現(xiàn)“一稅一法”,特別是要讓每一部稅收立法都能經(jīng)受社會(huì)的推敲和歷史的檢驗(yàn),就必須強(qiáng)化全國(guó)人大及其常委會(huì)的稅收立法能力、充實(shí)其稅收立法力量。黨的十八屆四中全會(huì)提出“健全有立法權(quán)的人大主導(dǎo)立法工作的體制機(jī)制,發(fā)揮人大及其常委會(huì)在立法工作中的主導(dǎo)作用”“組織有關(guān)部門參與起草綜合性、全局性、基礎(chǔ)性等重要法律草案制度”“依法建立健全專門委員會(huì)、工作委員會(huì)立法專家顧問(wèn)制度”。因此至少有兩種方式可以采納:一是由全國(guó)人大常委會(huì)牽頭,邀請(qǐng)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局等參與,全國(guó)人大發(fā)揮主導(dǎo)作用,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局等發(fā)揮專業(yè)性特長(zhǎng);二是有些稅種法律還可以委托社會(huì)、專家、學(xué)者立法,這可以通過(guò)招標(biāo)程序進(jìn)行。
再次,推動(dòng)實(shí)現(xiàn)稅收立法、執(zhí)法、司法和守法的全過(guò)程動(dòng)態(tài)法定。稅收法治體系是中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系的重要組成部分,它應(yīng)當(dāng)包括科學(xué)的稅收立法、嚴(yán)格的稅收?qǐng)?zhí)法、公正的稅收司法、全民的稅收守法四個(gè)層面。實(shí)質(zhì)法定,不僅是就文本上的稅法而言,還要求稅務(wù)機(jī)關(guān)嚴(yán)格按照法律規(guī)定的課稅要素與征納程序來(lái)征收稅款,要求建立高效的監(jiān)督與救濟(jì)機(jī)制、確保納稅人可以通過(guò)司法途徑保障自身的合法權(quán)益。
最后,稅收實(shí)質(zhì)法定還要求將法定原則貫穿在稅收的收、支、管等不同環(huán)節(jié)?,F(xiàn)代國(guó)家作為“稅收國(guó)家”,國(guó)家賴以維系和發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)主要來(lái)自于稅收;而置身于現(xiàn)代社會(huì)國(guó)家和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)語(yǔ)境下,稅收的使用范圍迅速擴(kuò)張到公共產(chǎn)品供給、收入分配調(diào)節(jié)等場(chǎng)域,而這些財(cái)政支出行為已經(jīng)成為影響民眾福祉的關(guān)鍵因素。因此,需要打通收入和支出這兩個(gè)環(huán)節(jié),也即稅收法定中的“稅”涵蓋“征”“用”兩個(gè)側(cè)面。
新立法法對(duì)稅收法定原則的強(qiáng)調(diào),的確是中國(guó)立法史上濃墨重彩的一筆,其對(duì)形式法定的規(guī)定在現(xiàn)階段已經(jīng)比較完備;但是,當(dāng)我們把焦距拉長(zhǎng),尤其是置于整個(gè)法治中國(guó)建設(shè)的廣角之下,那么形式法定的漸趨完善遠(yuǎn)非終點(diǎn),而是意味著一段新的歷史征程的開(kāi)始——對(duì)稅收實(shí)質(zhì)法定的不懈追求。“行百里者半九十”,我國(guó)全面落實(shí)稅收法定原則,任重而道遠(yuǎn)。
(劉劍文為中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)會(huì)長(zhǎng)、北京大學(xué)法學(xué)院教授,侯卓為北京大學(xué)法學(xué)院博士研究生)
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